无形资产摊销的账务处理范文1

一、无形资产抵债会计处理与税法差异

以无形资产抵债，适用《企业会计准则第12号――债务重组》。新准则对债务重组规定，债务重组以公允价值为计价基础，债权人必须对债务人作出让步，债务人在债务重组中需将非现金资产以公允价值进行处置确定资产转让收益；再按公允价值抵债确认债务重组损益。

[例1]A公司与B公司达成债务重组协议，A公司将其拥有的一项专利技术(原价20万元，累计摊销5万元，公允价值17万元)偿还B公司的债务20万元。A公司账务处理如下：

借：应付账款

200000

累计摊销

50000

贷：无形资产

200000

营业外收入――资产转让收益

20000

营业外收入――债务重组收益

30000

由于新准则采用了等同于税法上使用的公允价值，并将债务人债务重组收益计入营业外收入，因此在所得税方面不再产生财税差异，无需进行纳税调整。

二、无形资产非货币性资产交换会计处理与税法差异

利用无形资产进行非货币性资产交换时，适用《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》。该准则规定，非货币资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量时，则企业换入资产应以换出资产的公允价值加上相关税费入账。换出资产公允价值与原账面价值差额确认为资产转让收益。非货币性资产交换不具有商业实质的则按账面价值入账，不确认转让损益。

[例2]A公司将其拥有的一项专利技术(原价20万元，累计摊销5万元，公允价值17万元)，与B公司某设备(公允价值为17万元)交换，该交易具有商业实质。则A公司账务处理如下：

借：固定资产

170000

累计摊销

50000

贷：无形资产

200000

营业外收入――非货币性资产交换收益

20000

[例3]承例2，假如B公司的设备公允价值为16万元，A公司收到1万元的补价。其他条件不变。则A公司账务处理如下：

借：固定资产

170000

累计摊销

50000

银行存款

10000

贷：无形资产

200000

营业外收入――非货币性资产交换收益

30000

新准则采用了公允价值计量，产生了交易损益，与税法规定的处理一致，故不需进行纳税调整。

[例4]承例2，假设该交易不具有商业实质，其他条件不变。则A公司账务处理如下：

借：固定资产

150000

累计摊销

50000

贷：无形资产

200000

由于该交易不具有商业实质，不能采用公允价值计量，换人资产价值只能以换出资产账面价值加上相关费用入账，不产生交换损益。而税法规定将该类业务分解为两步：卖出无形资产；买入固定资产。与一般交易一样，应确认收益。因此，在进行所得税汇算清缴时需进行纳税调整。

三、无形资产延期付款取得时会计处理与税法差异

《企业会计准则第6号――无形资产》规定，购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款现值之间的差额，除按《企业会计准则第17号――借款费用》应予资本化的外，应在信用期间内计入当期损益。

[例5]2007年1月1日，A公司和B公司签定一项协议，从B公司购买一项专利技术，价款总额为300万元，分3年于每年末等额支付。该专利技术还可以使用5年。该无形资产采用年数总和法进行摊销(无残值)。A公司会计处理如下：

该交易具有融资性质，因此无形资产按现值假定折现后的价值为240万元。

(1)购入时

借：无形资产

2400000

未确认融资费用

600000

贷：长期应付款

3000000

(2)确定未确认融资费用在信用期间的分摊额，如表1所示：2007年12月31日借：财务费用

240000

贷：未确认融资费用

240000借：长期应付款

1000000

贷：银行存款

1000000第一年累计摊销额=2400000×5/15=800000(元)借：管理费用

800000

贷：累计摊销

8000002008年12月31日借：财务费用

164000

贷：未确认融资费用

164000借：长期应付款

1000000

贷：银行存款

1000000第二年累计摊销额=2400000×4/15=640000(元)借：管理费用

640000

贷：累计摊销

6400002009年12月31日借：财务费用

196000

贷：未确认融资费用

196000借：长期应付款

1000000

贷：银行存款

1000000第三年累计摊销额=2400000×3/15=480000(元)借：管理费用

480000

贷：累计摊销

480000第四年累计摊销额=2400000×2/15=320000(元)借：管理费用

320000

贷：累计摊销

320000第五年累计摊销额=2400000×1/15=160000(元)借：管理费用

160000

贷：累计摊销

160000

所得税法规定，无形资产按以下方法确定计税基础，外购的无形资产以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；无形资产按直线法计算的摊销费用准予扣除。

2007年1月1日，税法上无形资产入账价值应为300万元，而会计上入账价值为240万元，两者之间差异对2007年所得税影响如下：

(1)2007年会计确认的24万元财务费用税法不准予扣除。

(2)2007年会计确认的无形资产累计摊销额为80万元，税法确认的无形资产累计摊销额为60万元。应纳税调增44万元，假定所得税率为30％，则：

借：递延所得税资产

132000

贷：应交税费――应交所得税

132000

2008年纳税影响，会计上税前扣除为80.4万元，税法上扣除为80万元，因此应做纳税调增4000元。

借：递延所得税资产

1200

贷：应交税费――应交所得税

1200

以后各年纳税调整与上述分析类似。

四、无形资产摊销会计处理与税法差异

《企业会计准则第6号――无形资产》规定，使用寿命有限的

无形资产，其摊销金额应在使用寿命内系统合理摊销。企业选择的无形资产摊销方法应反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应采用直线法摊销。无形资产摊销金额一般应计入当期损益，使用寿命不确定的无形资产不应摊销。新所得税实施细则规定，无形资产按直线法计算的摊销费用准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年；作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可按规定或约定的使用年限分期摊销。从上述比较可以看出，新准则与所得税实施细则存在差异。新准则规定使用寿命有限的无形资产根据经济利益的预期实现方式采用不同的摊销方法，而税法规定只能采用直线法进行摊销，且摊销年限原则上不得低于10年。这些都会对所得税产生影响。

[例5]企业从外购买非专利技术一项，共计支付20万元，预计可使用5年。该无形资产的使用会导致企业前期收入更多，后期收入更少。因此企业决定采用双倍余额递减法进行摊销。

会计对该项无形资产摊销的处理如下：

第一年摊销额=20×2+5=8(万元)

第二年摊销额=12×2+5=4.8(万元)

第三年摊销额=7.2×2+5=2.88(万元)

第四年和第五年摊销额=4.32+2=2.16(万元)

借：管理费用80000

贷：累计摊销80000

以后各年账务处理与上述原理相同，只是金额发生变化。

税法对该项无形资产摊销的处理如下：

由于规定采用直线法且摊销期为10年，每年的摊销额为2万元(20+10)，而无形资产的摊销影响损益，也会影响所得税。企业在年终所得税汇算清缴时需进行纳税调整。以第一年为例，假定只有这一项纳税调整事项，则需纳税调增应纳税所得额，产生可抵扣暂时性差异，假定所得税率30％，则：

借：递延所得税资产

18000

贷：应交税费――应交所得税

18000

五、无形资产减值会计处理与税法差异

《企业会计准则第6号――无形资产》规定，无形资产的减值应按《企业会计准则第8号――资产减值》处理。当无形资产出现减值迹象时，应计算其可收回金额。可收回金额应根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。当无形资产账面价值小于其可收回金额，应计提无形资产减值准备，计入当期损益。无形资产减值准备不准转回。新所得税法规定，企业的各项资产以历史成本为计税基础。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。可以看出，会计上所确认的无形资产减值损失，税法上不准税前扣除，产生纳税调整。

[例6]2007年12月31日，企业的一项专利技术原账面价值为50万元，估计可收回金额45万元。原来未计提减值。会计处理如下：

借：资产减值损失

50000

贷：无形资产减值准备

50000

会计和税法上产生可抵减暂时性差异，应调增应纳税所得额5万元，假定所得税率30％，则应调增应交所得税15000元。

借：递延所得税资产

无形资产摊销的账务处理范文2

[关键词]无形资产；会计核算；比较

无形资产具有广义和狭义之分，凡没有物质实体而是表现为某种法定权利或技术的资产，都属于广义无形资产的范畴。但会计上通常将无形资产作狭义的理解，指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，如专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术等等。

就自然属性而言，无形资产与固定资产有着天壤之别。从社会属性看，无形资产与固定资产却存在很多相似之处。二者都是长期资产，在企业中都要经历进入、存续、退出这样的生命历程。然而，与固定资产核算相比，无形资产的核算历史很短，核算技术还不成熟。因此，新会计准则在无形资产核算方面，借鉴了固定资产核算的方法和技术，使得无形资产核算与固定资产核算接近了许多。本文拟以无形资产的生命历程为主线，比较无形资产核算与固定资产核算的异同，并研究进一步完善无形资产核算的对策。

一、无形资产进入企业的核算

无形资产进入企业主要有两个渠道，外来和自创。从企业外部取得的无形资产，来源包括购入、吸收投资和接受捐赠等等，其会计核算比较成熟，与固定资产同类业务的核算基本一致。

企业自创的无形资产，与之可比的固定资产同类业务是自行建造工程。固定资产自行建造工程在整个建造过程中，发生的一切相关支出全部资本化。而无形资产自行研发项目只允许部分研发支出资本化，具体规定为：对于企业自行研究开发的项目，区分为研究阶段和开发阶段。研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益。而开发阶段的研发费用。如符合相关条件，予以资本化；否则，仍计入当期损益。

无形资产自行研发项目与固定资产自行建造工程核算的差异主要是它们的风险程度不同。前者风险程度非常高，尤其是研究阶段成功的可能性很低，研发支出费用化是贯彻会计谨慎性原则的体现，有一定的合理性。但弊端也是显而易见的，甚至可能弊大于利。一是不符合可靠性要求。由于研究阶段和开发阶段的划分没有严格标准，开发阶段支出类别的划分条件也比较理论化，对研发支出部分资本化的判断比较困难，实际应用可操作性差，可能会使资产确认带有太多的主观性。给企业操纵利润提供了可乘之机。二是不符合可比性要求。因为研究开发往往会跨越会计期间，如上一会计期间研发尚未完工，将发生的支出列入当期费用，而下一期研发取得成功，又将支出计入资产。前后期会计处理存在着明显的不一致，影响了当期支出的纵向可比性。三是不符合可理解性要求。当研发成功形成无形资产，由于准则规定对前期已经费用化的支出不再调整，则无形资产价值既不真实也不全面，研发成果就不能在资产负债表上得到真实反映。作为报表使用者，很难从会计报表中了解企业无形资产的含金量，也无法了解企业在研发方面的投入情况。

笔者认为，无形资产自行研发项目的核算，不妨效法固定资产自行建造工程核算。在账户设置方面，借鉴固定资产“在建工程”账户，设立“在研项目”账户，归集各项研发费用。同时模仿“在建工程减值准备”这一备抵账户设立“在研项目失败准备”账户，预计未来研发项目失败可能发生的损失。相应的核算过程随之变化。1　研发过程核算的改进：(1)会计期间，用“在研项目”账户归集发生的各项费用，借记“在研项目”，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等。(2)会计期末，估计研发失败的可能性，按一定比例计提“在研项目失败准备”，借记“管理费用”，贷记“在研项目失败准备”。2研发结束核算的完善：(1)如果研发项目成功，按所发生的实际成本结转计人无形资产的价值，同时将已计提的“在研项目失败准备”冲转，借记“无形资产”、“在研项目失败准备”，贷记“在研项目”、“管理费用”。(2)如果研发项目失败。按已发生的费用扣除已计提的“在研项目失败准备”后，余额结转计入当期损失，借记“管理费用”，贷记“在研项目”。

这样的会计处理，可以规避一旦研发失败而形成经济损失的巨大风险，尽量减低对当期利润的冲击，有利于激发企业投入、研究、开发的热情，增强企业的创新能力。同时，无形资产在研发成功后的价值是其全部实际成本，真实地反映出无形资产的价值，有利于企业加强对无形资产的利用和管理，有利于报表使用者对会计信息的正确解读。

二、无形资产存续企业的核算

无形资产存续企业期间，由于各种原因可能引起无形资产价值的变动。由于使用之外的原因引起的价值变动，即无形资产的增值或减值。根据会计谨慎性原则，无形资产只考虑减值的核算。与包括固定资产在内的几乎所有资产对这一问题的处理完全相同。会计期末，无形资产需要根据期末账面价值与可收回金额进行比较，如果发生减值，计提减值的处理为：借记“资产减值损失”账户，贷记“无形资产减值准备”账户。当减值因素消失或者部分消失时。无形资产和固定资产如出一辙，都不允许转回已经计提的减值准备。

对于无形资产因使用发生的价值减少，也就是无形资产的价值摊销，是无形资产后续计量中的一个主要问题。在新准则中，无形资产价值摊销与固定资产同类业务核算的性质和思路完全一致。无形资产仿照固定资产的“累计折旧”账户，也专门设置了“累计摊销”账户。固定资产计提折旧借记“管理费用”等账户，贷记“累计折旧”账户，不影响固定资产的账面余额。无形资产摊销也借记“管理费用”等账户，贷记“累计摊销”账户，也不影响无形资产的账面余额。

当然，无形资产价值摊销的核算并不是固定资产同类业务的简单复制，也存在着某些差异。1　时间差异，无形资产摊销与固定资产计提折旧的起止时间不同。当月取得的无形资产，当月应开始进行摊销；当月减少的无形资产，当月不再进行摊销。而固定资产则是当月增加的，当月不计提折旧；当月减少的当月照提折旧。2空间差异，无形资产摊销与固定资产计提折旧的对象范围不同。固定资产在使用寿命期内几乎全部要计提折旧。而无形资产则要区分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，并明确规定只对使用寿命有限的无形资产进行价值摊销。

值得重点关注的是，无形资产价值摊销的方法及其选择。新准则借鉴固定资产折旧方法，允许企业根据无形资产有关经济利益的预期实现方式，也可以选择年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等不同的摊销方法。但是。与固定资产折旧方法的选择相比，无形资产价值摊销方法的选择难以操作。

笔者以为，无形资产摊销方法的选择应当规范化。建立一定的选择标准。无形资产可以根据经济利益预期实现方式。区分为贬值性无形资产、保值性无形资产、升值性无形资产和不确定性无形资产，对不同类型的无形资产选择不同的摊销方法。1贬值性无形资产。特点表现为给企业带来的经济利益前期多、后期少，包括专利权、工业品外观设计权、专有技术等。这类无形资产的科技含量比较高。但随着科技进步的不断发展，其更新换代的速度也比较快，越是近期开发的，其作用越大，效益越明显：而越到后期的，其失效和被淘汰的风险也越大。因此，应当采用摊销价值前多后少的加速摊销法，以尽可能地将风险降低到最小程度。2保值性无形资产，特点表现为给企业带来的经济利益一直比较均衡，包括商标权、著作权、特许权、版权等。这类无形资产的使用寿命较长，不同会计期间由此发生的收入和费用都比较稳定。因此应当采用摊销价值各期平均的直线摊销法。3升值性无形资产，特点表现为给企业带来的经济利益前期少、后期多，主要有土地使用权等。这类资产具有垄断性和不可替代性，给企业带来的收益可能不会随其使用年限的延长而减少，反而会与日俱增。因此一般不宜采用摊销，只需定期评估它的价值。实在需要摊销的，可以采用前少后多的减速摊销法。4不确定性无形资产，这是一个另类，在不同会计期间给企业带来经济利益的多少是不能确定或很难确定的，准则规定采用直线摊销法。很显然，这里把直线摊销法作为一种不得已才使用的方法。

三、无形资产退出企业的核算

无形资产退出企业的方式很多，比较常见的是出售和报废，一般称为无形资产处置。无形资产处置与固定资产处置的核算本质存在两个交集，一是注销资产账户及其相应的资产备抵账户；二是资产处置形成的利得或损失计入当期损益。但表现核算本质的形式和过程却有很大差别。

在核算形式上，固定资产处置的核算比较成熟和严谨。专门设置过渡性账户，用来核算处置过程中发生的各项收入和成本费用。处置完毕，过渡性账户结清为零，完成过渡任务。在核算过程上，固定资产处置的核算具有很强的逻辑性和可操作性。它包括三个步骤：注销相关账户；记录处置收入或费用；结转处置净损益。每个步骤单独核算，整个过程有机联系。

相较而言，固定资产核算的优势所在恰恰正是无形资产处置核算的缺憾之处，一是没有为无形资产处置业务专门设置过渡性账户：二是无形资产处置的核算试图一步到位，只在全部相关业务完成时进行一次会计处理，甚至只做一笔会计分录。这样一来，既不能明确反映无形资产净值，又无法直接表示出处置过程发生的收入与费用，只能从对应的资产和负债账户中窥端倪。更重要的问题是，由于无形资产处置尤其是出售业务一般都会发生多个有关事项。其发生的时间有先有后，甚至可能跨越不同会计期间，如果等到相关业务全部结束再来进行会计处理，则完全违背了会计核算的真实性和及时性的要求。

当然，假设无形资产处置核算不一步到位，而是在发生时分别进行会计处理，当与处置无形资产有关的事项发生在不同会计期间，即使企业已经将处置收入和威本费用分别计入“营业外收入”和“营业外支出”，但因它们都是损益类科目，会计期末都要将发生额转入“本年利润”账户而不保留余额，企业也无法实现对无形资产处置采用净额加以核算和反映的目的，并且，由于处置收入和成本费用在不同会计期间计入“营业外收入”和“营业外支出”，势必引起不同会计期间损益的波动。

笔者以为，解决上述弊端，应当设置类似于“固定资产清理”的过渡性账户――“无形资产清理”账户，专门用来核算无形资产处置过程中发生的各项收入和成本费用。处置完毕，“无形资产清理”账户结清为零。无形资产处置的核算过程也要借鉴固定资产核算，分成三步进行。1将无形资产转入清理，借记“无形资产清理”、“累计摊销”、“无形资产减值准备”账户，贷记“无形资产”账户；“无形资产清理”的发生额即无形资产净值。2发生处置收入，借记“银行存款”等账户，贷记“无形资产清理”账户：发生处置费用，借记“无形资产清理”账户，贷记“银行存款”、“应交税费”等账户。3计算并结转无形资产清理净损益。如果是净收益，借记“无形资产清理”账户，贷记“营业外收入”账户：如果是净损失，借记“营业外支出”账户，贷记“无形资产清理”账户。

无形资产摊销的账务处理范文3

【关键词】 无形资产; 所得税; 初始确认; 后续计量

一、无形资产初始确认时的纳税会计处理

新企业所得税法实施条例规定无形资产按照以下方法确定计税基础:外购的无形资产,以购买价款、支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;自行开发的无形资产,以开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础;通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。而《企业会计准则第6号―无形资产》规定,无形资产初始确认时按照成本计量:外购的无形资产成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出;自行开发的无形资产,以符合资本化条件后的开发支出作为无形资产的成本;投资者投入的无形资产,其成本应当按照投资合同或协议约定价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外;通过捐赠、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费作为其初始成本。通过以上说明,新企业所得税法实施条例在对无形资产进行初始确认时,充分考虑了与新企业会计准则的协调,初始确认时的计税基础一般等于入账价值,相应的会计处理不需要考虑所得税的影响。

但商誉初始确认时涉及到所得税问题的处理。商誉是指非同一控制下的吸收合并中,合并企业的合并成本大于所取得的被合并企业可辨认净资产公允价值份额的差额。对于非同一控制下的吸收合并,合并方所取得的被合并方的资产、负债会计上是以公允价值记录反映的。但是,如果税法规定是免税合并,则其认可的计税基础是被合并企业原账面价值。因此,会计的账面价值与税法的计税基础之间形成暂时性差异要进行纳税处理,确认递延所得税。

例1,2008年6月30日,A公司发行1 600万普通股(每股面值1元,市价10元)对B公司进行吸收合并,并于当日取得B公司全部净资产。合并前A公司和B公司不存在任何关联关系。B公司在2008年6月30日合并前有关可辨认资产、负债情况如表1所示。

对于以上吸收合并,A公司要以公允价值为基础记录所取得的B公司资产、负债。

借:银行存款(货币资金) 200

应收账款800

库存商品(存货) 5 000

长期股权投资1 500

固定资产9 500

无形资产2 000

无形资产―商誉 1 000

贷:短期借款2 000

应付账款1 000

预计负债1 000

股本1 600

资本公积14 400

假定上述合并符合税法规定的免税合并条件,B公司预计负债为预计产品售后服务保修费用,税法允许在实际发生时税前扣除,所得税率为25%。

根据以上会计处理,A公司确定的B公司资产、负债的账面价值和税法确定的计税基础如表2。

上述A公司所取得B公司的资产和负债的账面价值和计税基础之间形成的暂时性差异要进行纳税的会计处理,即确认递延所得税并调整合并中商誉的账面价值。具体处理如下:

递延所得税负债=应纳税暂时性差异×所得税率=(1 000

+500+1 500+1 000)×25%=1 000(万元)

递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税率=1 000

×25%=250(万元)

借:商誉1 000

贷:递延所得税负债 1 000

借:递延所得税资产 250

贷:商誉250

进行纳税会计处理后商誉的账面价值=1 000+1 000

-250=1 750(万元)

因此,在考虑所得税因素的情况下,商誉的初始确认金额是指企业的合并成本与被合并方的可辨认净资产的公允价值加上合并过程中资产、负债的账面价值和计税基础不同形成的暂时性差异确认的递延所得税资产、递延所得税负债的差额。

此外,还应注意以下两种情况形成的暂时性差异的特殊处理:一是商誉作为企业合并时形成的一项资产,未来期间计算应纳税所得额时不可以扣除,所以,其计税基础是零,其账面价值1 750万元和计税基础0之间形成的应纳税暂时性差异1 750万元,所得税会计准则中不确认所得税负债;二是企业内部研究开发形成的无形资产,未来摊销时可按成本的150%在税前扣除,其计税基础为成本的150%,初始确认时产生可抵扣暂时性差异,但因既不影响会计利润,又不影响应纳税所得额,所以所得税准则规定也不确认相应的递延所得税资产。

二、无形资产后续计量时的纳税会计处理

(一)无形资产摊销的纳税会计处理

无形资产的摊销基础、摊销方法、摊销期限等的不同选择影响无形资产摊销费用的计算结果,并直接影响到应纳税所得额和所得税费用的确认。

《企业会计准则第6号―无形资产》规定,对于使用寿命有限的无形资产,应在其预计的使用寿命内采用系统合理的方法对应摊销金额进行摊销。摊销方法应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式,既可以是直线法,又可以采用工作量法或加速摊销法。使用寿命无限的无形资产,在持有期间内不应摊销,但要在每个会计期末进行减值测试。

新企业所得税法实施条例规定,无形资产按照直线法计算的摊销费用,准予扣除;无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产,有关法律规定或者合同约定使用年限的,可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销;企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。

通过对新会计准则和税法实施条例内容的对比分析可知,会计上只对使用寿命有限的无形资产在其使用期内采用合理的方法摊销,使用寿命无限的无形资产则不摊销。而税法上,不论使用寿命是否有限,均按直线法进行摊销,在税前扣除;开发新技术、新产品、新工艺形成的无形资产,还要在其成本的基础上加计50%摊销在税前扣除。上述会计与税法摊销标准和处理原则的不同,导致会计确认的账面价值和税法确认的计税基础的不同产生的暂时性差异,要进行纳税的会计处理。

例2,长江公司于2009年1月1日购入一项专利权,使用期限为6年,该公司为此支付价款和税费600万元。会计按使用年限以直线法摊销,税法规定按10年的期限以直线法摊销,所得税率为25%。假定各年的税前会计利润均为1 000万元,公司除该项目外无其他纳税调整事项。

2009年12月31日纳税的会计处理为:

会计摊销额=600/6=100(万元)

会计的账面价值=600-100=500(万元)

税法的摊销额=600/10=60(万元)

税法的计税基础=600-60=540(万元)

可抵扣暂时性差异=540-500=40(万元)

应纳税所得额=1 000+40=1 040(万元)

应纳所得税=1 040×25%=260(万元)

递延所得税资产=40×25%=10(万元)

借:所得税费用250

递延所得税资产10

贷:应交税费―应交所得税260

以后各年所得税的会计处理见表3。

该公司2010年至2013年的会计处理为:

借:所得税费用 250

递延所得税资产 10

贷:应交税费―应交所得税 260

2014年至2018年的会计处理为:

借:所得税费用 250

贷:应交税费―应交所得税235

递延所得税资产 15

例3,2009年1月1日东方公司研发成功一项非专利技术,花费成本150万元。该非专利技术达到预定使用状态,并于当日投入使用。但由于无法预见该非专利技术为企业带来经济利益的期限,会计上确定为使用期限不确定的无形资产,进行减值测试,不摊销。2008年12月31日,该非专利技术的可收回金额为152万元。税法规定按10年的期限采用直线法摊销,所得税率为25%。

2009年12月31日,纳税的会计处理如下:

因为该项非专利技术为使用寿命不确定的无形资产,会计期末不需要摊销,且可收回金额大于初始成本,因此会计上的账面价值为150万元;税法当年的摊销额为150/10=15(万元),税法的计税基础=150-15=135(万元);应纳税暂时性差异=150-135=15(万元),递延所得税负债=15×25%=3.75(万元)。

借:所得税费用 3.75

贷:递延所得税负债 3.75

(二)无形资产减值准备的纳税会计处理

企业会计准则规定,如果无形资产将来为企业创造的经济利益还不足于补偿无形资产的成本(摊余成本),即无形资产的账面价值超过了其可收回金额,说明无形资产发生了减值,应计提无形资产的减值准备;但税法却规定企业计提的无形资产减值准备在转变为实质性损失前不允许税前扣除,也就是说计税基础不会因减值准备的计提发生变化。

在无形资产的账面价值大于可收回金额的情况下,由于会计上要根据会计准则的规定计提减值准备,并抵减原账面价值,而税法在该无形资产发生实质性损失之前,是不允许将减值准备在税前扣除的,从而形成会计的账面价值和税法的计税基础之间的可抵扣暂时性差异,在未来有足够的应纳税所得转回时,要确认相应的递延所得税资产。

例4,光明公司于2008年12月1日以银行存款300万元购入一项无形资产,其使用年限为10年,按直线法摊销。至2012年,该无形资产的可收回金额为142万元;2013年,该无形资产的可收回金额为120万元。该无形资产发生减值后,原预计使用年限不变。

假定税法规定,该无形资产按10年的摊销期采用直线法摊销;公司计提的各项资产减值准备在损失实际发生前均不得在应纳税所得额中扣除;该公司在可抵扣暂时性差异转回时有足够的应纳税所得额,所得税率为25%。2011年税前会计利润为200万元,2012年税前会计利润为300万元。公司除本项目外无其他纳税调整事项。相关纳税处理如下:

2012年:

2012年该无形资产会计上的摊余价值=300-300/10

×1/12-300/10×4=177.5(万元)

摊余价值177.5万元>可收回金额142万元

应计提减值准备=177.5-142=35.5(万元)

该无形资产在会计上的账面价值=177.5-35.5=142(万元)

税法的计税基础=300-300/10×1/12-300/10×4=177.5(万元)

可抵减暂时性差异=177.5-142=35.5(万元)

应纳税所得额=200+35.5=235.5(万元)

应纳所得税=235.5×25%=58.87(万元)

递延所得税资产=35.5×25%=8.87(万元)

所得税费用=58.87-8.87=50(万元)

借:所得税费用50

递延所得税资产8.87

贷:应交税费―应交所得税58.87

2013年:

2013年12月31日无形资产的摊销额=142/(12×5+11)×12=24(万元)

2013年12月31日无形资产的账面价值=142-24=118(万元),无形资产的可收回金额为120万元,可收回金额大于账面价值,按新会计准则的规定,无形资产的减值准备不能转回。

税法的摊销额=177.5/(12×5+11)×12=30(万元)

税法的计税基础=177.5-30=147.5(万元)

可抵扣暂时性差异=147.5-118=29.5(万元)

应纳税所得额=300+29.5=329.5(万元)

应纳所得税=329.5×25%=82.38(万元)

递延所得税资产余额=29.5×25%=7.38(万元)

应转回的递延所得税资产=8.87-7.38=1.49(万元)

所得税费用=82.38+1.49=83.87(万元)

借:所得税费用 83.87

贷:递延所得税1.49

无形资产摊销的账务处理范文4

【关键词】 无形资产;会计核算;纳税调整;财务管理

无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产,通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地所有权等。企业会计准则规范了无形资产的确认、计量和相关信息披露。新企业所得税法等法律法规规范了无形资产的税务处理。两者之间存在差异。本文试就其存在的差异分析探讨,并进行纳税调整。

一、无形资产初始计量的会计处理与纳税调整

无形资产通常按实际成本计量,即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产,其成本构成不尽相同。外购无形资产,其成本包括买价、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出;投资人投入的无形资产成本,按照投资合同或协议约定的价值确定等。初始确认时,无形资产会计与税法规定之间的差异主要产生于采用分期付款方式购买无形资产和内部研究开发形成的无形资产两种情况。

(一)采用分期付款方式购买无形资产的会计处理与纳税调整

无形资产准则规定,采用分期付款方式购买无形资产的,购买价款超过正常信用条件延期支付,实质上具有融资性质的,无形资产的成本为购买价款的现值。实际支付的价款与购买价款现值之间的差额,除按照《企业会计准则第17号――借款费用》应予资本化的以外,应在信用期内计入当期损益。

所得税法规定,外购无形资产以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础,无形资产按直线法计算的摊销费用准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。由此产生两项差异需要调整:

1. 由于无形资产入账价值与计税基础之间的差异形成的无形资产累计摊销额的差异;

2. 实际支付价款与购买价款现值之间的差异额计入当期损益部分形成的差异。

(二)内部开发产生的无形资产会计处理与纳税调整

对于企业自行进行的研究开发项目,无形资产准则要求区分研究阶段与开发阶段两个部分分别进行核算。研究阶段的有关支出在发生时应当费用化计入当期损益。开发阶段所发生的支出满足条件的可以资本化,确认为无形资产的成本。按照新企业所得税法的规定,企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。

纳税调整:

1.税法规定的税前加计扣除金额只在《企业所得税年度纳税申报表》中体现,在计算应纳税所得额时应予调整,不需要进行会计处理。

2.形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销,也即该项无形资产的计税基础应为开发过程中符合资本化条件后达到预定用途前发生的实际支出的150%。无形资产的成本小于计税基础,产生暂时性差异,如果该项无形资产并非产生于企业合并,同时初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额,不应确认该暂时性差异的所得税影响。后续计量时的摊销额产生的差异应进行纳税调整。

二、无形资产后续计量的会计处理与纳税调整

(一)无形资产摊销的会计处理与纳税调整

无形资产准则规定,企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命如为有限的,应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量;无法预见无形资产为企业带来未来经济利益期限的,应当视为使用寿命不确定的无形资产。使用寿命有限的无形资产,需要在估计的使用寿命内采用系统合理的方法进行摊销。摊销方法有直线法、产量法,受技术陈旧因素影响较大的专利权和专有技术等无形资产,可采用类似固定资产加速折旧的方法进行摊销,无形资产摊销金额一般应计入当期损益。新所得税实施细则规定,无形资产按直线法计算的摊销费用准予扣除,无形资产的摊销年限不得低于10年。由于税法的摊销方法和年限与会计规定不同,使无形资产的摊销对损益和所得税的影响不同而产生差异,导致企业需要进行纳税调整。

例1:某企业2008年1月从外购买一项非专利技术,共支付各种费用45万元,该项无形资产预计可使用5年。由于该无形资产的使用前期会使企业收入多,后期收入少,因此企业决定采用年数总和法进行摊销。该企业所得税税率25%。

2008年摊销额=45×5÷15=15万元

借:管理费用150 000

贷:累计摊销150 000

以2008年为例,会计规定摊销额为15万元,税法规定摊销额为45÷10=4.5万元,会计上比税法上要多摊销10.5万元。无形资产账面价值30万元

借:递延所得税资产 26 250

贷:应交税费――应交所得税26 250

(二)无形资产减值的会计处理与纳税调整

企业会计准则规定,当无形资产出现减值迹象时,应计算其可收回金额。可收回金额应根据资产的公允价值减去处置费用后的净值与资产预计未来现金流量的现值之间较高者确定。当无形资产账面价值大于其可收回金额时,应计提无形资产减值准备,计入当期损益。无形资产减值准备一经计提不准转回。新企业所得税法规定,企业的各项资产以历史成本为计税基础。企业持有各项资产期间资产增值或者减值,除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外,不得调整该资产的计税基础。由此看出,会计上所确认的无形资产减值损失,税法上不允许税前扣除,需要进行纳税调整。

例2:某企业2008年1月从外购买一项无形资产,共支付各种费用50万元,该企业无法预计其为企业带来的经济利益,将其视为使用寿命不确定的无形资产。2008年年末,对该项无形资产进行减值测试,发现市场上出现了对该无形资产不利的经济因素,使其发生减值,预计可收回金额为25万元。则企业的会计处理为:

借:资产减值损失250 000

贷:无形资产减值准备250 000

税法规定无形资产减值损失不允许扣除,只有按直线法计算的摊销额准予扣除,且摊销期为10年。2008年会计确认的25万元减值损失税法不允许扣除,2008年税法确认的无形资产累计摊销额为5万元,纳税调整为:

借:递延所得税资产50 000(200 000×25%)

贷:应交税费――应交所得税 50 000

三、无形资产处置的会计处理与纳税调整

无形资产的处置,主要是指无形资产对外出租、出售、对外捐赠,或者是无法为企业带来未来经济利益时,应予转销并终止确认。无形资产处置的会计处理与税法的处理一般不会产生差异。只有利用无形资产进行非货币性资产交换时,可能会产生差异。准则规定当非货币性资产交换不具有商业实质时,按账面价值入账,不确认转让损益。税法规定将这类业务分为两步:第一步卖出无形资产,应确认收益;第二步买入资产,与一般交易一样。因此,需进行纳税调整。

四、企业在财务管理中应注意的问题

(一)关于研发费用是资本化还是费用化的选择问题

新企业所得税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除,加计扣除部分的顺序为:先抵扣技术开发费,再抵扣加计扣除部分,如技术开发费在当年没有足额抵扣,可以在不超过5年的期限内延续抵扣。而加计扣除部分没有足额抵扣的,无论当年还是以后年度均不得抵扣。形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销,摊销期不低于10年。

无形资产准则规定,内部研发费用资本化是对开发阶段的支出资本化,并且要满足一定条件才能资本化。但由于资本化的五个“条件”在具体实施中较难掌握,需要较多的主观判断,资本化金额大小的确定存在很大的主观性,加之对资本化的时间没有具体的规定,这样给企业留下了很大的选择空间:如果企业有足够的应纳税所得额予以抵扣,选择费用化研发支出可充分享受税收优惠政策;如果企业没有足够的应纳税所得额可以抵扣,选择资本化研发支出,可在未来的不低于10年的时间享受税收优惠政策。

(二)注意区分无形资产减值准备和累计摊销

无形资产减值与摊销是无形资产核算的重要组成部分,是无形资产的备抵项目,两者互为补充,共同反映无形资产账面价值的减少,有着许多共同之处。但是它们也存在一些不同之处,如不加以区别,容易导致实务中对两者的关系认识不清。其区别主要表现在以下几个方面:

1.适用准则的区别

无形资产的摊销在无形资产准则第四章后续计量中作了具体规定,它适用无形资产准则;而对无形资产如何计提减值准备,第二十条规定“无形资产的减值,应当按照《企业会计准则第8号――资产减值》处理”,集中体现了资产减值的共同性和系统性。

2.确认范围的区别

无形资产准则规定,企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命,并对使用寿命有限的无形资产要进行摊销,而对使用寿命不确定的无形资产则不应摊销。对计提减值准备《企业会计准则第8号――资产减值》中规定,对使用寿命确定的无形资产,企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象,存在减值迹象时,才对其进行减值测试;对使用寿命不确定的无形资产,无论是否存在减值迹象,每年都应当进行减值测试。可见,计提摊销的无形资产范围不包括使用寿命不确定的无形资产,而计提减值准备的无形资产范围不仅包括使用寿命确定的无形资产,还包括使用寿命不确定的无形资产。因此,计提减值准备的无形资产范围比计提摊销的无形资产范围要广一些。

3.计提基数的区别

无形资产摊销是以无形资产账面原值减去预计残值后的金额作为摊销基数,并在估计确定的使用寿命年限内计提摊销。已计提减值准备的无形资产,还应扣除已计提的无形资产减值准备的累计金额。使用寿命有限的无形资产,其残值应当视为零。而无形资产减值准备则是针对无形资产账面价值而言的,在期末时按账面价值与可收回金额孰低的原则来计量,对可收回金额低于账面价值的差额计提无形资产减值准备。

【参考文献】

[1] 财政部.企业会计准则2006[S].北京:经济科学出版社,2006.

[2] 财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2008[M].北京: 人民出版社,2008.

[3] 杨崇春,高金平.企业所得税法与企业会计准则的差异及纳税调整[J].中国总会计师,2009(3).

无形资产摊销的账务处理范文5

[关键词]新企业会计准则;无形资产;审计;错弊案例

一、无形资产的核算

(一)无形资产的初始计量 (1)无形资产应按成本进行初始计量。外购无形资产的成本,包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付,实质上具有融资性质的,无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额,除按照《企业会计准则第17 号———借款费用》应予资本化的以外,应当在信用期间内计入当期损益。 (2)自行开发的无形资产,其成本包括《企业会计准则第 6号———无形资产》第四条和第九条规定后至达到预定用途前所发生的支出总额,但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。 (3)投资者投入无形资产的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外。 (4)非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本,应当分别按照《企业会计准则第7 号———非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号———债务重组》、《企业会计准则第16号———政府补助》和《企业会计准则第20号———企业合并》确定。

(二)无形资产的后续计量 (1)司法会计鉴定应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限的,应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量;无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的,应当视为使用寿命不确定的无形资产。 (2)使用寿命有限的无形资产,其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。企业摊销无形资产,应当自无形资产可供使用时起,至不再作为无形资产确认时止。企业选择的无形资产摊销方法,应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的,应当采用直线法摊销。无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益,其他会计准则另有规定的除外。 (3)无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产,还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿命有限的无形资产,其残值应当视为零。 (4)使用寿命不确定的无形资产不应摊销,在会计期末应进行减值测试。 (5)无形资产的减值,应当按照《企业会计准则第8 号———资产减值》处理。因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产,无论是否存在减值迹象,每年都应当进行减值测试。 (6)企业至少应当于每年年度终了,对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的,应当改变摊销期限和摊销方法。

(三)无形资产的处置和报废企业租让无形资产使用权形成的租金收入和发生的相关费用,分别确认为其他业务收入和其他业务成本;企业出售无形资产,应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益(营业外收入或营业外支出);无形资产预期不能为企业带来经济利益的,应当将该无形资产的账面价值予以转销,其账面价值转作当期损益(营业外支出)。

二、无形资产核算错弊存在的形式

(一)无形资产增加核算错弊存在的形式无形资产增加大致可分为两种情况:一是企业创办初期,投资人作为投资投入的;二是企业在经营过程中购入、自行开发以及接受捐赠形成的。本文重点查证的是企业经营过程中购入和自行开发的无形资产增加。 44审计研究 CH INA MANAGEMENT INFORMATION IZATION / 1·无形资产增加不真实、不合规有些企业增加无形资产没有合法的证明文件,有些无形资产已超出了法定有效期。查证时主要查明无形资产是否具有合法证明文件,如专利证书、商标注册证书等;审查以各种形式增加的无形资产是否办理了必要的产权转让手续,如自行开发的无形资产是否按法定程序申请,并取得合法的证明文件。 2·无形资产计价不合规、不正确查账人员在审查时,应审查企业是否按制度规定对增加的无形资产计价入账,有无任意提高和降低无形资产价值的行为。如审查企业购入无形资产的发票和与购入无形资产直接相关的费用;审查企业自行开发的无形资产的各项支出是否真实、正确、符合规定;审阅无形资产的明细账及有关费用明细账;审阅资产评估部门出具的评估证书,查证企业有无未经法定评估而擅自对无形资产作价的行为。

无形资产摊销的账务处理范文6

通常情况下，企业外购的无形资产入账价值和计税基础是一致的。但在企业采用分期付款购买无形资产情况下，两者会出现差异，因为此时无形资产的入账价值为应付价款的现值，即公允价值，而按照企业所得税法规定企业外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。这种差异主要体现在：一是无形资产在取得时账面价值与计税基础不一致；二是无形资产在期末的账面价值与计税基础不一致；三是与分期付款购买无形资产相关形成的长期应付款的期末账面价值与其计税基础不同。

[例1]某A上市公司2008年1月8日从B公司购买一项商标权，采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计200万元，每年末付款100万元，两年付清。假定银行同期贷款利率为6％，2年期年金现值系数为1.8334。该无形资产摊销年限为10年，按照直线法摊销，未确认融资费用采用实际利率法摊销。该公司按照年摊销无形资产和未确认融资费用。假定该企业2008～2010年利润总额分别为1000万元、1500万元和2000万元，适用企业所得税税率为25％，企业所得税会计处理采用资产负债表债务法。假设该企业除上述事项外无其他纳税调整事项。

该项无形资产的入账价值=1000000×1.8334=1833400(元)

未确认融资费用=2000000-1833400=166600(元)

借：无形资产――商标权

1833400

未确认融资费用

166600

贷：长期应付款

2000000

由于该项无形资产的入账价值为1833400元，计税基础为2000000元，产生可抵扣暂时性差异166600元。但是，按照企业会计准则的规定，这属于不确认递延所得税的情况，在该项资产取得时不确认递延所得税资产。对于同时形成的长期应付款，由于其账面价值为183.34万元(200-16.66)，计税基础为200万元(200-0)，因此，产生应纳税暂时性差异166600元。这同样属于不确认暂时性差异的情况。从上述分析可以看出，分期付款购买无形资产形成资产和负债同时产生暂时性差异，但是差异性质正好相反。这也可以看作是不确认暂时性差异的一个原因。需注意的是，此处的负债计税基础表述与会计准则上的表述有一定的差异，计算负债计税基础时是负债的账面余额减去未来期间可抵扣的金额，而非是负债的账面价值减去未来期间可抵扣的金额。

2008年末，付款时：

借：长期应付款

1000000

贷：银行存款

1000000

2008年末应确认的融资费用=1833400×6％=110004(元)

借：财务费用

110004

贷：未确认融资费用

110004

该无形资产各年摊销额=1833400÷10=183340(元)。

借：管理费用

183340

贷：累计摊销

183340

2008年末，无形资产的账面价值=1833400-183340=1650060(元)

无形资产的计税基础=2000000-200000=1800000(元)

产生可抵扣暂时性差异=1800000-1650060=149940(元)

应当确认递延所得税资产=149940×25％=37485(元)

长期应付款的账面余额=2000000-t000000=1000000(元)

未确认融资费用的账面余额=166600-110004=56596(元)

长期应付款的账面价值=1000000-56596=943404(元)

长期应付款的计税基础=t000000-0=1000000(元)

产生应纳税暂时性差异=1000000-943404=56596(元)

应当确认递延所得税负债＝56596×25％=14149(元)

由于无形资产的摊销数额可以在税前扣除，将来支付长期应付款时不得再在税前扣除，因此，长期应付款的未来期间可以税前扣除的金额为0。

根据上述分析，2008年产生可抵扣暂时性差异为149940元，应当调增计税所得149940元，产生应纳税暂时性差异为56596元，应当调减计税所得56596元，调增净额为93344元(149940-56596)。从损益角度看，上述内容对于计税所得的影响=会计上确认的费用一税法允许扣除的费用=(110004+183340)－200000=93344(元)。从上述两个角度的分析可以看出其结果一致，因此，2008年应交企业所得税为2523336元[(10000000+93344)×25％]。

借：递延所得税资产

37485

所得税费用

2500000

贷：递延所得税负债

14149

应交税费――应交企业所得税

2523336

2009年底付款时：

借：长期应付款

1000000

贷：银行存款

1000000

2009年应确认的融资费用=166600-110004=56596(元)

借：财务费用

56596

贷：未确认融资费用

56596

2009年该无形资产的摊销同2008年。

无形资产的账面价值=1833400-183340×2=1466720(元)

无形资产的计税基础=2000000-200000×2=1600000(元)

期末可抵扣暂时性差异余额=1600000-1466720=133280(元)

本期转回可抵扣暂时性差异=149940-133280=16660(元)

应当转回已确认的递延所得税资产16660×25％=4165(元)

长期应付款的账面余额＝0

未确认融资费用的账面余额=0

长期应付款的账面价值=0

长期应付款的计税基础=0

转回应纳税暂时性差异=56596(元)

转回已确认递延所得税负债56596×25％=14149(元)

根据上述分析，本期转回可抵扣暂时性差异16660元，当年应当调减计税所得16660元，转回应纳税暂时性差异56596元，调增计税所得56596元，调增净额为39936元。站在损益角度看，上述内容对于计税所得的影响为39936元[(56596+183340)－200000]，即本年调增计税所得39936元。因此，2009年应交企业所得税为3759984元[(15000000+39936)×25％]。

借：递延所得税负债

14149

所得税费用

3750000

贷：递延所得税资产

4165

应交税费――应交企业所得税

3759984

2010年该无形资产的摊销同2008年。

2010年来：

无形资产的账面价值=1833400-183340×3=1283380(元)

无形资产的计税基础=2000000-200000×3=1400000(元)

可抵扣暂时性差异余额=1400000-1283380=116620(元)

转回可抵扣暂时性差异额=133280-116620=16660(元)

转回递延所得税资产=16660×25％=4165(元)

根据上述分析，当年转回可抵扣暂时性差异额16660元，应当调减计税所得16660元。同样，站在损益角度看，上述内容对于计税所得的影响为16660元(200000-183340)。因此，2010年应交企业所得税为4995835元[(20000000-16660)×25％]。

借：所得税费用

5000000

贷：递延所得税资产

4165

应交税费――应交企业所得税

4995835

其他年末处理方法比照2010年末进行处理。

二、自行研发的无形资产纳税分析

按照企业会计准则的规定，企业研究开发项目区分为研究与开发两个阶段。研究阶段的支出应当于发生时计入当期损益。开发阶段的支出，符合资本化条件的应当资本化，不符合资本化条件的应当计入当期损益。

按照税法规定自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。

对于自行研发的无形资产计税基础的确定，目前会计界有四种观点：第一种观点认为，在确定该项无形资产计税基础时，应当根据《企业所得税法实施条例》的规定来确认该类无形资产的计税基础，即所形成的无形资产计税基础和账面价值一致，不会产生暂时性差异，未来期间加计摊销的费用属于永久性差异。第二种观点认为，资产的计税基础是指未来期间可以税前扣除的金额，是摊销总额，即账面价值加上可以加计摊销的金额，而加计摊销部分属于永久性差异。第三种观点认为，资产的计税基础是指未来期间可以税前扣除的金额，是摊销总额，即账面价值加上可以加计摊销的金额。由于自行研发的无形资产账面价值低于计税基础，产生了可抵扣暂时性差异，但是，由于这属于不确认递延所得税的情况，因此不确认该暂时性差异。第四种观点认为，在第三种观点的基础上，应当对在期末根据资产负债表上该无形资产账面价值和计税基础的差额产生的暂时性差异进行确认，并进行相应所得税会计处理。这是因为，企业会计准则规定的不确认暂时性差异情况是指在业务发生时不确认这种暂时性差异，但是，并没有排除期末不确认这种暂时性差异，并且这种处理方法能够更好地体现谨慎性会计信息质量的要求。

[例2]A企业2008年为开发新技术发生研究开发支出共计800万元，其中研究阶段支出200万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为100万元，符合资本化条件后发生的支出为500万元。2008年底达到预定用途，形成的无形资产预计使用年限为5年，采用直线法摊销。假设税法规定的使用年限和摊销方法与会计规定的相同。按照企业所得税法的规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的。在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50％加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150％摊销。该企业2008年会计利润为3000万元，适用所得税税率为25％。除上述事项外无其他纳税调整事项。假定该项无形资产在2008年尚未摊销。

企业发生研发费用时：

借：开发支出――费用化支出

3000000

――资本化支出

5000000

贷：银行存款等

8000000

期末将费用化支出，转入当期损益：

借：管理费用

3000000

贷：研发支出――费用化支出

3000000

符合资本化条件的支出形成无形资产，增加其账面价值：

借：无形资产

5000000

贷：研发支出――资本化支出

5000000

按照第一种观点，该企业2008年应交企业所得税=(3000－300×50％)×25％=712.5(万元)

借：所得税费用

7125000

贷：应交税费――应交企业所得税

7125000

按照第四种观点，内部研发无形资产符合“三新”条件时因企业所得税法规定允许按照无形资产成本的150％摊销，所以其计税基础应在会计入账价值的基础上加计50％，则本例无形资产的计税基础为750万元(500×150％)。该企业应交所得税的计算同上。但由于期末无形资产账面价值低于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异，需要确认递延所得税资产为62.5万元[(500×150％－500)×25％]。会计处理为：

借：递延所得税资产

625000

所得税费用

6500000

贷：应交税费――应交企业所得税

7125000